金融企业会计——贷款
[TOC]
学习目标
1.了解贷款的种类；票据贴现的概念。
2.理解贷款损失准备的计提范围；贷款减值损失的确认与计量；票据贴现利息的计算。
3.掌握信用贷款、担保贷款的核算；贷款减值的核算；票据贴现的核算。
知识框架
第一节 贷款业务概述
一、贷款的概念和种类
贷款是金融企业对借款人提供的按约定的利率和期限还本付息的货币资金。贷款是商业银行的重要资产业务之一，是商业银行收入的主要渠道。商业银行发放的贷款，按照不同的标准分类如下：
（一）按照贷款对象不同，可分为单位贷款和个人贷款单位贷款是指银行向企事业单位及机关、团体等经济组织发放的贷款，主要包括单位流动资金贷款、单位固定资产贷款等。个人贷款是指银行向消费者个人发放的贷款，主要包括个人消费贷款、个人住房贷款、助学贷款等。
（三）按贷款资金来源及贷款风险承担人不同，可分为自营贷款和委托贷款
自营贷款是指银行以合法方式筹集的资金自主发放的贷款，其风险由银行承担，并由银行收取本金和利息。委托贷款是指由委托人提供资金，由商业银行（受托人）根据委托人确定的贷款对象、金额、期限、利率等代为发放、监督使用并协助收回本息的贷款。贷款风险由委托人承担，银行只收取手续费，不承担贷款风险。
（四）按贷款有无担保不同，可分为信用贷款和担保贷款
信用贷款是指仅凭借款人的信用而发放的贷款。担保贷款是指银行以法律规定的担保方式作为还款保障而发放的贷款，担保贷款依据担保方式的不同，又可以分为保证贷款、抵押贷款和质押贷款。
保证贷款是指按《中华人民共和国担保法》规定的保证方式，以第三人承诺在借款人不能偿还贷款时，按约定承担一般保证责任或连带责任而发放的贷款；抵押贷款是指按《中华人民共和国担保法》规定的抵押方式，以借款人或第三人的财产作为抵押物而发放的货款；质押贷款是指按《中华人民共和国担保法》规定的质押方式，以借款人或第三人的动产或权利作为质押物而发放的贷款。其中，抵押贷款的担保物不用移交给债权人，而质押贷款的担保物则要交由债权人保管。
（五）按贷款的风险程度不同，可分为正常贷款、关注贷款、次级贷款、可疑贷款和损失贷款
正常贷款是指借款人能够履行合同，有充分把握按时、足额偿还本息的贷款。关注贷款是指尽管借款人目前有能力偿还本息，但是存在一些可能对偿还产生不利影响因素的贷款。次级贷款是指借款人的还款能力出现了明显问题，依靠其正常经营收入已无法保证足额偿还本息的贷款。可疑贷款是指借款人无法足额偿还本息，即使执行抵押或担保也肯定要造成一定损失的贷款。损失贷款是指在采取所有可能的措施和一切必要的法律程序后，本息仍无法收回或只能收回极少部分的贷款。这种分类法是商业银行在进行贷款风险管理时所进行的分类，即贷款五级分类法。其中次级贷款、可疑贷款和损失贷款称为不良贷款。
二、贷款确认与计量
（一）贷款的初始确认与计量
贷款属于商业银行的金融资产，归为“贷款和应收款项”类，应于发放并获得收取本金和利息的权利时予以确认。贷款初始计量时，按公允价值计量，相关交易费用计入初始确认金额，使贷款资产更能体现直接的相关成本。
（二）贷款的后续计量
贷款的后续计量采用实际利率法，按摊余成本计量。即按贷款的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入的方法。
1.实际利率的计算
实际利率是指将贷款在预期存续期或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该贷款当前账面价值用的利率，实际利率应在取得贷款时确定，在该贷款预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。其计算公式为：
其中：$V$表示贷款当前账面价值；$IRR$表示我们要求的实际利率；
$CF_{t}$表示预计未来各期的现金流量；
$n$表示贷款的预期存续期间或适用的更短期间。
2.摊余成本的计算
摊余成本=初始确认金额-已偿还的本金±采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额-已发生的减值损失
3.各期利息收入的计算
各期利息收入=摊余成本×实际利率
资产负债表日，应按贷款的摊余成本和实际利率计算的金额确认利息收入。实际利率与合同利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息收入。
商业银行应当在资产负债表日对贷款的账面价值进行检查，若有客观证据表明贷款发生减值，应将取得的价款与该贷款账面价值之间的差额计入当期损益。
（三）贷款的利息计算
1.贷款的利息计算规定
（1）商业银行发放贷款的合同利率，应当根据中国人民银行规定的利率及浮动幅度加以确定。
（2）商业银行发放的贷款，期限在1年（含）以内的，贷款期内按合同利率计息，遇利率调整，不分段计息。
（3）商业银行发放的贷款，期限在1年以上的，遇利率调整，从新年度（1月1日）开始按调整后的利率计息。
（4）商业银行发放的贷款，到期日为节假日的，若在节假日前一日归还，应在扣除归还日至到期日的天数后，按前述规定的利率计算利息；节假日后第一个工作日归还，应加收到期日至归还日的天数，按前述规定的利率计算利息；节假日后第一个工作日未归还，应从节假日后第一个工作日开始按逾期贷款利率计算利息。
2.贷款利息的计算方法
贷款利息的计算有定期结息和逐笔结息两种方式。
（1）定期结息。银行按规定的结息期结计利息，一般分为按月结息和按季结息。按月结息的，其结息日为每月20日；按季结息的，其结息日为每季末月20日，结计的利息于结息日次日向借款人收取。利息计算可采用余额表计息法和乙种账计息法。
（2）逐笔结息。逐笔结息，即利随本清，指银行按规定的贷款期限，在收回贷款的同时逐笔计收利息。
三、会计科目设置
商业银行办理贷款业务，主要应设置“贷款”“利息收入”“应收利息”“贷款损失准备”和“信用减值损失”等科目进行核算。
（一）“贷款”科目
“贷款”科目为资产类科目，核算商业银行按规定发放的各种客户贷款，包括信用贷款、保证贷款、抵押贷款、质押贷款等。商业银行按规定发放的具有贷款性质的银团贷款、贸易融资、协议透支、信用卡透支、转贷款及垫款等，在该科目核算，也可单独设置相关科目核算。该科目可按贷款类别、客户，分“本金”“利息调整”“已减值”等项目进行明细核算。该账户期末余额在借方，反映商业银行按规定发放尚未收回贷款的摊余成本。
（二）“利息收入”科目
“利息收入”科目为损益类科目，核算商业银行确认的利息收入，包括发放的各类贷款（银团贷款、贴现和转贴现融出资金、协议透支、信用卡透支、转贷款、垫款等）、与其他金融机构（中央银行、同业等）之间发生的资金往来业务、买入返售金融资产等实现的利息收入。该科目可按类别进行明细核算。
往来款是指企业在生产经营过程中，因发生供销产品、提供或接受劳务而形成的债权、债务关系的资金数额；往来款以会计手段反映在企业的账务记录上，表示企业收款的权利或付款的义务，具有法律效力。加强各种往来款的管理，可以有效地防止虚盈或潜亏，有利于保障企业的经营成果。
资产负债表日，商业银行应按本金和合同利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”科目，按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“利息收入”科目，按其差额，借记或贷记“贷款——××贷款——××单位（利息调整）”科目。实际利率与合同利率差异较小的，可以直接采用合同利率计算确定本期的“利息收入”和“应收利息”，而不考虑利息调整问题。期末，应将该户余额结转“本年利润”账户，本账户期末无余额。
（三）“应收利息”科目
“应收利息”科目为资产类科目，核算商业银行交易性金融资产、债权投资、发放贷款、存放中央银行款项、拆出资金、买入返售金融资产等应收未收的利息，该科目可按借款人或被投资单位进行明细核算。
商业银行发放的贷款，应于资产负债表日按贷款的合同本金和合同利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”科目，按贷款的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“利息收入”科目，按其差额，借记或贷记“贷款——××贷款——××单位（利息调整）”科目。应收利息实际收到时，借记“存放中央银行款项”等科目，贷记“应收利息”科目。该账户期末余额在借方，反映商业银行应收而未收到的利息。
（四）“贷款损失准备”科目
“贷款损失准备”科目为资产类科目，也是“贷款”账户的备抵账户，用以核算商业银行贷款的减值准备。该科目按计提贷款损失准备的资产类别进行明细核算。
资产负债表日，贷款发生减值的，按应减记的金额，借记“信用减值损失”科目，贷记“贷款损失准备”科目。对于确实无法收回的贷款，按照管理权限报经批准后予以转销，转销时应借记“贷款损失准备”科目，贷记“贷款”等资产类科目。
已计提贷款损失准备的贷款价值以后又得以恢复的，应在已计提的贷款损失准备金额内，按恢复增加金额，借记“贷款损失准备”科目，贷记“信用减值损失”科目。该账户期末余额在贷方，反映商业银行已计提尚未转销的贷款损失准备。
（五）“信用减值损失”科目
“信用减值损失”科目为损益类科目，核算商业银行已计提各项资产减值准备所形成的预期信用损失，该科目按照信用减值损失的项目进行明细核算。
资产负债表日，贷款发生减值的，按应减记的金额，借记“信用减值损失”科目，贷记“贷款损失准备”科目。对于确实无法收回的贷款，按照管理权限报经批准后予以转销，转销时应借记“贷款损失准备”科目，贷记“贷款”等资产类科目。
已计提贷款损失准备的贷款价值以后又得以恢复的，应在已计提的贷款损失准备金额内，按恢复增加金额，借记“贷款损失准备”科目，贷记“信用减值损失“科目。期末，应将该账户余额转入“本年利润”账户，结转后该账户无余额。
第二节贷款业务核算
一、信用贷款的核算
信用贷款主要采用逐笔核贷方式核算。即借款单位逐笔向银行申请，银行逐笔立据审核，确定期限，到期归还。逐笔核贷是目前我国商业银行发放贷款最常用的核算方式。
（一）信用贷款发放的核算
银行信贷部门收到借款人提交的借款申请和相关资料，按规定进行审批后，与借款人签订借款合同，约定贷款的金额、利率、期限、用途及违约责任等。信贷部门完成信贷审批流程后，将授权通知传递给会计部门。柜员收到并审查无误后，使用相关交易进行贷款发放，打印贷转存凭证，并由借款人在贷转存凭证上签章。柜员将贷转存凭证第一联作记账凭证，授权通知作记账凭证附件，第二联交业务部门留存，第三联作借款人回单，第四联作收款人收账通知。
商业银行按当前市场条件发放的贷款，应将发放贷款的本金和相关交易费用之和作为初始确认金额。其会计分录为：
借：贷款——××贷款——××户（本金）（贷款的合同本金）
借或贷：贷款——××贷款——××户（利息调整）（借贷方差额）
贷：吸收存款——××存款——××户（实际收到的金额）
［例3-1］20×8年3月10日，某商业银行某支行向其开户单位东华公司发放1年期贷款，合同本金600万元，合同年利率12%，并于20×9年3月10日到期收回本息。假定实际利率与合同利率差异较小。其发放贷款的会计分录为：
借：贷款——信用贷款——东华公司户（本金）6000000
贷：吸收存款——单位活期存款——东华公司户6000000
（二）资产负债表日计提利息及收取利息的核算
资产负债表日计提利息时，按照合同本金和合同利率计算应收利息，按照摊余成本和实际利率计算利息收入，差额计入利息调整。实际利率与合同利率差异较小的，也可以采用合同利率计算利息收入。采用实际利率法，按摊余成本对贷款进行后续计量，实际上是通过差异摊销对贷款的名义利息进行调整。其会计分录为：
借：应收利息——××贷款应收利息——××户（合同本金×合同利率）
借或贷：贷款——××贷款——××户（利息调整）
贷：利息收入——××贷款利息收入（摊余成本×实际利率）
［例3-2］接例3-1资料。各资产负债表日计提利息及各季末收取利息会计分录为：
a.3月31日计提利息。
本期利息收入=6000000×12%÷360×22=44000（元）
借：应收利息——信用贷款应收利息——东华公司户44000
贷：利息收入——信用贷款利息收入44000
b.20×8年4月末至20×9年2月末各月应计提的利息。
本期利息收入=6000000×12%÷12=60000（元）
借：应收利息——信用贷款应收利息——东华公司户60000
贷：利息收入——信用贷款利息收入60000
（三）信用贷款收回的核算
1.贷款正常收回的核算
贷款到期，借款人出具支付凭证主动还款，柜员审核无误后使用相关交易收回应偿还贷款，打印贷款还款记账凭证、贷款还款通知单，贷款还款通知单第一联作记账凭证附件，第二联交借款人。同时，系统自动将到期日应收利息的应有余额与现有余额进行比较，并将差额部分予以补提。
正常贷款的收回不涉及贷款损失准备。
其会计分录为：
借：吸收存款——单位活期存款——××户（本金）（客户归还的金额）
贷：应收利息——××贷款应收利息——××户（收回应收利息金额）
贷款——信用贷款——××户（本金）（贷款归还的本金）
利息收入——××贷款利息收入（借贷方差额）
如存在利息调整余额，还应同时予以结转。
［例3-3］接例3-1、例3-2资料。20×9年3月10日到期收回本息时，其会计分录为：
到期全部利息金额=6000000×12%=720000（元）
已计提利息=44000+60000×11=704000（元）
尚未计提利息=720000-704000=16000（元）
借：吸收存款——单位活期存款——东华公司户（本金）6720000
贷：应收利息——信用贷款应收利息——东华公司户704000
贷款——信用贷款——东华公司户（本金）6000000
利息收入——信用贷款利息收入16000
若贷款到期，借款人未主动还款，银行应按有关规定主动从借款人存款账户中扣收，并按相关程序办理转账。其会计处理手续同上。
2.贷款展期的核算
贷款展期是指借款人因特殊原因到期无法偿还银行贷款而向银行信贷部门申请延期偿还的做法。借款人因特殊原因不能按期归还贷款时，短期贷款必须在到期日之前，中长期贷款必须在到期日1个月前，由借款人向信贷部门提交一式三联的“贷款展期申请书”，写明展期原因，银行信贷部门视具体情况决定是否展期。根据规定展期只限一次，短期贷款不得超过原贷款期限，中长期贷款不得超过原贷款期限的一半，最长不得超过3年。对展期贷款，全部以展期之日公告的贷款利率为计息利率。
展期申请经银行信贷部门审查同意并签署意见后，一联留存自备，另两联作贷款展期通知交会计部门办理贷款展期手续。会计部门收到并审查无误后，一联加盖业务公章退还借款人，一联附在原借据后保管，无须进行账务处理。
3.信用贷款实际利率法例题
［例3-4］20×7年12月31日，中国建设银行某支行向其开户单位东华公司发放一年期贷款，合同本金100万元，合同年利率12%，并于20×8年12月31日到期一次性收回本息。同时发生交易费用1万元，支付给在本行开户的A公司。中国建设银行某支行于每月月末计提利息。假定不考虑其他因素。其会计处理如下：
贷款初始金额的确认=1000000+10000=1010000（元）设吸收存款的实际利率为IRR，根据公式：
可得：
由计算结果可知，贷款实际月利率IRR=0.8652%，与合同月利率（12%÷12=1%）不相等。银行办理贷款业务时，不仅发生交易费用1万元，且由于实际付息周期（到期按年一次单利付息）与计息周期（按月）也不相同。因此，其实际利率与名义利率不相等。
根据表3-1数据，中国建设银行××支行的有关账务处理如下：
（1）20×7年12月31日，发放贷款时，其会计分录为：
借：贷款——信用贷款——东华公司（本金）1000000
贷款——信用贷款——东华公司（利息调整）10000
贷：吸收存款——单位活期存款——东华公司1000000
吸收存款——单位活期存款——A公司10000
（2）20×8年1月31日，确认利息收入时，其会计分录为：
借：应收利息——信用贷款应收利息——东华公司10000
贷：利息收入——信用贷款利息收入8739
贷款——信用贷款——东华公司（利息调整）1261
（3）20×8年2月28日确认利息收入时，其会计分录为：
借：应收利息——信用贷款应收利息——东华公司10000贷：利息收入——信用贷款利息收入8814
贷款——信用贷款——东华公司（利息调整）1186
（4）20×8年3月31日确认利息收入时，其会计分录为：
借：应收利息——信用贷款应收利息——东华公司10000
贷：利息收入——信用贷款利息收入8890
贷款——信用贷款——东华公司（利息调整）1110
（5）20×8年4月30日确认利息收入时，其会计分录为：
借：应收利息——信用贷款应收利息——东华公司10000
贷：利息收入——信用贷款利息收入8968
贷款——信用贷款——东华公司（利息调整）1032
（6）20×8年5月31日确认利息收入时，其会计分录为：
借：应收利息——信用贷款应收利息——东华公司10000
贷：利息收入——信用贷款利息收入9045
贷款——信用贷款——东华公司（利息调整）955
（7）20×8年6月30日确认利息收入时，其会计分录为：
借：应收利息——信用贷款应收利息——东华公司10000
贷：利息收入——信用贷款利息收入9123
贷款——信用贷款——东华公司（利息调整）877
（8）20×8年7月31日确认利息收入时，其会计分录为：
借：应收利息——信用贷款应收利息——东华公司10000
贷：利息收入——信用贷款利息收入9202
贷款——信用贷款——东华公司（利息调整）798
（9）20×8年8月31日确认利息收入时，其会计分录为：
借：应收利息——信用贷款应收利息——东华公司10000
贷：利息收入——信用贷款利息收入9282
贷款——信用贷款——东华公司（利息调整）718
（10）20×8年9月30日确认利息收入时，其会计分录为：
借：应收利息——信用贷款应收利息——东华公司10000贷：利息收入——信用贷款利息收入9362
贷款——信用贷款——东华公司（利息调整）638
（11）20×8年10月31日确认利息收入时，其会计分录为：
借：应收利息——信用贷款应收利息——东华公司10000
贷：利息收入——信用贷款利息收入9443
贷款——信用贷款——东华公司（利息调整）557
（12）20×8年11月30日确认利息收入时，其会计分录为：
借：应收利息——信用贷款应收利息——东华公司10000
贷：利息收入——信用贷款利息收入9525
贷款——信用贷款——东华公司（利息调整）475
（13）20×8年12月31日确认利息收入时，其会计分录为：
借：应收利息——信用贷款应收利息——东华公司10000
贷：利息收入——信用贷款利息收入9607
贷款——信用贷款——东华公司（利息调整）393
（14）20×8年12月30日，收回本息时，其会计分录为：
借：吸收存款——单位活期存款——东华公司1120000
贷：贷款——信用贷款——东华公司（本金）1000000
应收利息——信用贷款应收利息——东华公司120000
第四节贷款损失准备的核算
为了进一步增强金融企业的风险抵御能力，促进金融企业稳健经营和健康发展，提高金融企业准备金计提的前瞻性和动态性，发挥金融企业准备金缓冲财务风险的逆周期调节作用，完善金融企业准备金计提办法，财政部于2012年3月发布修订后的《金融企业准备金计提管理办法》。
一、准备金计提的有关规定
（一）准备金的种类
金融企业准备金，又称拨备，是指金融企业对承担风险和损失的金融资产计提的准备金，包括资产减值准备和一般准备。这里的金融企业是指经中国银行业监督管理委员会批准，在中华人民共和国境内依法设立的政策性银行、商业银行、信托投资公司、财务公司、金融租赁公司、金融资产管理公司、村镇银行和城乡信用社等经营金融业务的企业。
1.资产减值准备
它是指金融企业对债权、股权等金融资产（不包括以公允价值计量并且其变动计入当期损益的金融资产）进行合理估计和判断，对其预计未来现金流量现值低于账面价值部分计提的，计入金融企业成本的，用于弥补资产损失的准备金。
2.一般准备
它是指金融企业运用动态拨备原理，采用内部模型法或标准法计算风险资产的潜在风险估计值后，扣减已计提的资产减值准备，从净利润中计提的，用于部分弥补尚未识别的可能性损失的准备金。
其中，动态拨备原理是金融企业根据宏观经济形势变化，采取的逆周期计提的方法，即在宏观经济上行周期，风险资产违约率相对较低时多计提拨备，增强财务缓冲能力；在宏观经济下行周期，风险资产违约率相对较高时少计提拨备，并动用积累的拨备吸收资产损失的做法。
内部模型法是指具备条件的金融企业使用内部开发的模型对风险资产计算确定潜在风险估计值的方法。
标准法是指金融企业根据金融监管部门确定的标准对风险资产进行风险分类后，按财政部制定的标准风险系数计算确定潜在风险估计值的方法。
（二）提取范围
金融企业承担风险和损失的资产应计提准备金，具体包括发放贷款和垫款、债权投资、长期股权投资、存放同业、拆出资金、抵债资产及其他应收款项等。对由金融企业转贷并承担对外还款责任的国外贷款，包括国际金融组织贷款、外国买方信贷、外国政府贷款、外国政府混合贷款等资产，应当计提准备金。
金融企业对不承担风险的委托贷款、购买的国债等资产，不计提准备金。
二、准备金计提的会计处理
（一）一般准备的计提
金融企业应当于每年年度终了对承担风险和损失的资产计提一般准备。一般准备由金融企业总行（总公司）统一计提和管理。
金融企业根据自身实际情况，选择内部模型法或标准法对风险资产所面临的风险状况定量分析，确定潜在风险估计值。对于潜在风险估计值高于资产减值准备的差额，计提一般准备。当潜在风险估计值低于资产减值准备时，可不计提一般准备。一般准备余额原则上不得低于风险资产期末余额的1.5%。
具备条件的金融企业可采用内部模型法确定潜在风险估计值。运用内部模型法时应当使用至少包括一个完整经济周期的历史数据，综合考虑风险资产存量及其变化、风险资产长期平均损失率、潜在损失平均覆盖率、较长时期平均资产减值准备等因素，建立内部模型，并通过对银行自身风险资产损失历史数据的回归分析或其他合理方法确定潜在风险估计值。
金融企业不采用内部模型法的，应当根据标准法计算潜在风险估计值，按潜在风险估计值与资产减值准备的差额，对风险资产计提一般准备。其中，信贷资产根据金融监管部门的有关规定进行风险分类，标准风险系数暂定为：正常类1.5%、关注类3%、次级类30%、可疑类60%、损失类100%；对于其他风险资产可参照信贷资产进行风险分类，采用的标准风险系数不得低于上述信贷资产标准风险系数。标准法潜在风险估计值计算公式：
潜在风险估计值=正常类风险资产×1.5%+关注类风险资产×3%+次级类风险资产×30%+可疑类风险资产×60%+损失类风险资产×100%
金融企业按规定计提的一般准备作为利润分配处理，一般准备是所有者权益的组成部分。会计分录为：
借：利润分配——提取一般风险准备
贷：一般风险准备
金融企业应履行公司治理程序，并报经同级财政部门备案后，可用一般准备弥补亏损，但不得用于分红。因特殊原因，经履行公司治理程序，并报经同级财政部门备案后，金融企业可将一般准备转为未分配利润。会计分录为：
借：一般风险准备
贷：利润分配——未分配利润
金融企业应当根据资产的风险程度及时、足额计提准备金。准备金计提不足的，原则上不得进行税后利润分配。
［例3-12］某商业银行总行20×8年12月31日各项贷款余额为：正常40000万元、关注25000万元、次级10000万元、可疑6000万元、损失2000万元。采用标准法计算潜在风险估计值，标准风险系数分别为1.5%、3%、30%、60%和100%，贷款损失准备的余额为7500万元，要求计提该银行20×8年一般准备金。
20×8年末潜在风险估计值=40000×1.5%+25000×3%+10000×30%+6000×60%+2000×100%=9950（万元）
20×8年应计提的一般准备金额=9950-7500=2450（万元）借：利润分配——提取一般风险准备24500000
贷：一般风险准备24500000
（二）贷款损失准备的计提
金融企业应当在资产负债表日对各项资产进行检查，分析判断资产是否发生减值，并根据谨慎性原则，计提资产减值准备。对发放贷款和垫款，至少应当按季进行分析，采取单项或组合的方式进行减值测试，计提贷款损失准备。
1.贷款发生减值的核算
资产负债表日，银行确定贷款发生减值的，应当将该贷款的账面价值减去预计未来现金流量（不包括尚未发生的未来信用损失）现值的部分确认为信用减值损失，计入当期损益。本期应计提的贷款损失准备大于其账面余额的，应按其差额计提；应计提的金额小于其账面余额的差额做相反的会计分录。会计分录为：
借：信用减值损失（按减记的金额）
贷：贷款损失准备
同时应将贷款（本金、利息调整）余额转入贷款（已减值）科目，会计分录为：
借：贷款——××贷款——××户（已减值）
贷：贷款——××贷款——××户（本金）（账面余额）
——××户（利息调整）（账面余额）
2.计提减值贷款利息的核算
资产负债表日，对于已减值贷款，应按贷款的摊余成本和实际利率计算需转回的减值准备，并确定利息收入。会计分录为：
借：贷款损失准备
贷：利息收入——××贷款利息收入（贷款的摊余成本×实际利率）
同时，对于贷款发生减值后产生的合同应收利息，包括逾期本金产生的罚息和逾期利息产生的复利，进行表外核算。会计分录为：
收：应收未收利息——××户
其中，计算确定利息收入的实际利率，应为确定减值损失时对未来现金流量进行折现所采取的折现率。
已发生减值的贷款如以后又收到利息，则于收到时按实际收到的金额做会计分录为：
借：吸收存款——××存款——××户
贷：贷款——××贷款——××户（已减值）
［例3-13］20×7年1月1日，中国工商银行××支行向客户东华公司发放了一笔房地产开发贷款，本金为5000万元，期限2年，贷款年利率为5%，借款人到期一次偿还本金，利息按季收取。假定该贷款发放无交易费用，实际利率与合同利率相同，每年对贷款进行一次减值测试，其他资料如下：
（1）20×7年3月31日、6月30日、9月30日和12月31日分别确认贷款利息625000元。
（2）20×7年12月31日，综合分析与该贷款有关的因素，发现该贷款存在减值迹象，采用单项计提减值准备的方式确认减值损失5000000元。
（3）20×8年3月31日，从东华公司收到利息500000元，且预期20×8年第二季度末和第三季度末很可能收不到利息。
中国工商银行编制会计分录如下：
a.20×7年1月1日，发放贷款时：
借：贷款——房地产开发贷款——东华公司户（本金）50000000
贷：吸收存款——单位活期存款——东华公司户50000000
b.20×7年3月31日、6月30日、9月30日和12月31日，分别确认贷款利息：
年利息额=50000000×5%÷4=625000（元）
借：应收利息——房地产开发贷款应收利息——东华公司户625000
贷：利息收入——房地产开发贷款利息收入625000
借：吸收存款——单位活期存款——东华公司户625000
贷：应收利息——房地产开发贷款应收利息——华东公司户625000
c.20×7年12月31日，确认减值损失时：
借：信用减值损失——贷款准备支出5000000
贷：贷款损失准备5000000
借：贷款——房地产开发货款——东华公司户（已减值）50000000
贷：贷款——房地产开发贷款——东华公司户（本金）50000000
此时，贷款的摊余成本=50000000-5000000=45000000（元）
d.20×8年3月31日，从客户处收到利息时：
借：吸收存款——单位活期存款——东华公司户500000
贷：贷款——房地产开发贷款——东华公司户（已减值）500000
确认减值贷款利息收入时：
减值贷款利息收入=贷款摊余成本×实际利率=45000000×5%÷4=562500（元）
借：贷款损失准备562500
贷：利息收入——房地产开发贷款利息收入562500
此时，贷款的摊余成本=45000000-500000+562500=45062500（元）
3.减值贷款价值恢复的核算
已计提贷款损失准备的贷款，如有客观证据表明该贷款的价值已恢复，且客观上与确认该减值损失后发生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等），应在原已计提的贷款损失准备金额内，按恢复增加的金额处理，其会计分录为：
借：贷款损失准备
贷：信用减值损失——贷款准备支出
在转回该贷款原确认的减值损失时，转回后该贷款的账面价值不应当超过假定不计提贷款损失准备的情况下该贷款在转回日的摊余成本。
4.收回减值贷款的核算
收回减值贷款时，会计分录为：
借：吸收存款——××存款——××户（实际收到的金额）
贷款损失准备（账面余额）
贷：贷款——××贷款——××户（已减值）（账面余额）
信用减值损失——贷款准备支出（借贷方差额）
同时，销记表外登记的应收未收利息：付：应收未收利息——××户
5.转销呆账贷款的核算
商业银行对于确实无法收回的贷款，应按规定的条件和管理权限报经批准后，作为呆账予以转销。凡符合下列条件之一的，造成商业银行不能按期收回的贷款，可以被确认为呆账：
①借款人和担保人依法宣告破产，经法定清偿后仍未还清的贷款。
②借款人死亡，或依照《中华人民共和国民法通则》的规定，宣告失踪或死亡，以其财产或遗产清偿后未能还清的贷款。
③借款人遭受重大自然灾害或意外事故，损失巨大且不能获得保险赔款，确实不能偿还的部分或全部贷款，或经保险赔偿清偿后未能还清的贷款。
④借款人依法处置抵押物、质物所得价款不足以补偿的贷款部分。
⑤经国务院专案批准核销的贷款。
对于需要转销的呆账贷款，银行要按规定的程序办理，申请转销呆账贷款时，应**填报“核销呆账损失申报表”**并附详细说明，按规定的转销权限逐级报上级部门进行审查，上级部门收到申报表后，应组织相关部门进行审查并签署意见，如符合规定条件，可以冲减贷款损失准备。按法定程序核销呆账损失时，会计分录编制如下：
借：贷款损失准备
贷：贷款——××贷款——××户（已减值）
按管理权限报经批准后转销表外应收未收利息，减少表外“应收未收利息”账户金额。其会计分录编制如下：
付：应收未收利息——××户
6.已转销的贷款又收回的核算
已确认并转销的贷款以后又收回的，按原转销的已减值贷款余额恢复原转销的贷款，同时办理收回贷款入账。其会计分录编制如下：
①恢复原转销的贷款，会记分录为：
借：贷款——××贷款——××户（已减值）（原转销的已减值贷款余额）
贷：贷款损失准备
②收回贷款，会计分录为：
借：吸收存款——单位活期存款——××户（实际收到的金额）
贷款损失准备（账面余额）
贷：贷款——××贷款——××户（已减值）（原转销的已减值贷款余额）
信用减值损失——贷款准备支出（借贷方差额）
