16.1非货币性资产交换的概念

本章考情分析

本章属于比较重要的章节，考试时主要以客观题形式进行考核，也可以结合其他章节在主观题中进行考核。

应重点掌握非货币性资产交换的认定及按公允价值计量的相关账务处理，本章近几年平均分值2分左右。

本章内容无实质性变化。

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非货币性资产交换的相关概念

概述

货币性资产	是指企业持有的货币资金和收取固定或可确定金额的货币资金的权利，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据等。(钱、短期债权等)
非货币性资产	是指货币性资产以外的资产。包括存货(如原材料、包装物、低值易耗品、库存商品等)、固定资产、在建工程、生产性生物资产、无形资产、投资性房地产、长期股权投资等。
【提示】预付账款属于非货币性资产【收取的是商品或服务而不是货币资金】。

补充例题·多选题(2018年)下列各项资产中，属于货币性资产的有()。

A.银行存款

B.预付款项

C.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产【不固定】

D.应收票据

【答案】AD

【解析】货币性资产指企业持有的货币资金和收取固定或可确定金额的货币资金的权利。选项B和C,属于非货币性资产。

非货币性资产交换的概念

只包括：以非换非；比如以应收账款换取存货不属于非货币性资产交换。

1.含义及特征

含义	非货币性资产交换：是指企业主要以固定资产、无形资产、投资性房地产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。 该交换不涉及或只涉及少量的【小于25%，称为” 补价“】货币性资产(即补价)。
特征	1.非货币性资产交换的交易对象主要是非货币性资产。 2.非货币性资产交换是以非货币性资产进行交换的行为。 3.非货币性资产交换一般不涉及货币性资产、但有时也可能涉及少量【小于25%】的货币性资产。

2.判断原则

基本原则	通常情况下，交易双方对于某项交易是否为非货币性资产交换的判断是一致的。
注意事项	对非货币性资产交换进行判断，企业应从自身的角度，根据交易的实质判断相关交易是否属于非货币性资产交换，不应基于交易双方的情况进行判断。
相关举例	如：投资方以一项固定资产出资取得对被投资方的权益性投资。
	投资方	换出资产为固定资产，换入资产为长期股权投资，属于非货币性资产交换；
	被投资方	接受换入的实物资产，属于接受权益性投资，不属于非货币性资产交换。⭐⭐⭐

非货币性资产交换的认定

注意区分非货币资产交换和适用非货币资产交换准则。

基本原则	通常以补价占整个资产交换金额的比例是否低于25%【不含等于】作为参考比例	补价必须是货币资产。
具体标准	收到补价方	收到的补价/换出资产的公允价值<25%
	支付补价方	支付的补价/(换出资产的公允价值+支付的补价)<25%
注意事项	补价不应当考虑交换双方支付的增值税差额(分子、分母均不考虑增值税)

换出资产的公允价值通常等于换出资产的公允价值+支付的补价，即任意一方付出的代价。

如果考虑增值税，则甲、乙公司换出资产可以视为换出方先把资产卖了，再买入资产，产生处置资产的销项税额。

甲公司的销项税额假定为1000×0.13=130，乙为800×0.06=48。乙公司可能会向甲公司支付税差。乙还需要向甲支付补价，支付只是两项资产公允价值的差额，不应该包括支付的税差。

(2021年)2×20年，甲公司发生的有关交易或事项如下：(1)甲公司与丙公司签订的资产交换协议约定，甲公司以其拥有50年使用权的一宗土地换取丙公司持有的乙公司40%的股权；(2)丙公司以发行自身普通股换取甲公司一条生产线。假定上述资产交换具有商业实质，换出资产与换入资产的公允价值均能可靠计量。不考虑相关税费及其他因素，下列各项与上述交易或事项相关会计处理的表述中，正确的有()

A.甲公司换出土地公允价值与其账面价值的差额应确认为资产处置损益

B.丙公司以发行自身普通股换取甲公司一条生产线应按非货币性资产交换原则进行会计处理C.甲公司以土地换取的对乙公司40%股权应按非货币性资产交换原则进行会计处理

D.丙公司应按照换出股权的公允价值计量换入土地的成本

【答案】ACD

【解析】甲公司以其拥有50年使用权的土地换取丙公司持有的乙公司40%股权，属于非货币性资产交换，适用非货币性资产交换准则进行会计处理，选项C正确；甲公司换出土地的账面价值与公允价值的差额，确认资产处置损益，选项A正确；丙公司应当按照换出乙公司40%股权的公允价值计量换入土地的成本，选项D正确；丙公司发行自身权益工具换取甲公司生产线，不适用非货币性资产交换准则，选项B不正确。

涉及的特殊交易和事项的处理原则

有可能适用非货币性资产交换准则，有可能适用其他准则。

情形	相关内容
1.换出资产为存货的非货币性资产交换(换出：存货、换入：其他资产)【属于、不适用】⭐⭐⭐⭐	换出存货的企业(⭐⭐非现金对价【收取的不是钱，而是钱以外的东西】):适用《企业会计准则第14号—收入》 借：××资产(固定资产、无形资产等公允价值) 贷：主营业务收入 【换入存货方适用非货币性资产交换准则】
2.非货币性资产交换中涉及企业合并【属于、不适用】	适用《企业会计准则第20号一企业合并》《企业会计准则第2号一长期股权投资》和《企业会计准则第33号一合并财务报表》(如：取得同一控制下企业合并形成的长期股权投资，并非按公允价值计量)【换入长投达到控制级别，则不适用非货币性资产交换准则规定】
3.交换的资产包括属于非货币性资产的金融资产【属于、不适用】	金融资产的确认【换入】、终止确认【换出】和计量适用《企业会计准则第22号一金融工具确认和计量》和《企业会计准则第23号一金融资产转移》(两种情形：换入、换出)
4.非货币性资产交换中涉及使用权资产或应收融资租赁款	相关资产的确认、终止确认和计量适用《企业会计准则第21号—租赁》
5.非货币性资产交换构成权益性交易【属于、不适用】【权益性交易：投资者和被投资者之间的交易】	(1)应当适用权益性交易的有关会计处理规定的主要情形： ①非货币性资产交换的一方直接或间接对另一方持股且以股东身份进行交易；【母公司拿10万土地换取子公司100万房子】 ②非货币性资产交换的双方均受同一方或相同的多方最终控制，且该非货币性资产交换的交易实质是交换的一方向另一方进行了权益性分配或交换的一方接受了另一方权益性投入。【子公司A不等值的交换了子公司B的资产，差额看作是权益投入】
	(2)举例：集团重组中发生的非货币性资产划拨、划转行为，在股东或最终控制方的安排下，企业无代价或以明显不公平的代价将非货币性资产转让给其他企业或接受其他企业的非货币性资产【差额看作是权益投入，计入资本公积】。

6.不适用非货币性资产交换准则的其他交易和事项【不属于、不适用】

情形	相关内容
(1)企业从政府无偿取得非货币性资产	适用《企业会计准则第16号—政府补助》
(2)企业将非流动资产或处置组分配给所有者	适用《企业会计准则第42号一持有待售的非流动资产、处置组和终止经营》
(3)企业以非货币性资产向职工发放非货币性福利	适用《企业会计准则第9号一职工薪酬》
(4)企业以发行股票形式取得的非货币性资产	相当于以权益工具换入非货币性资产，其成本确定适用《企业会计准则第37号一金融工具列报》
(5)企业用于交换的资产目前尚未列报于资产负债表上，或不存在或尚不属于本企业的	适用其他相关会计准则

(2019年修改)对于甲公司而言，下列各项交易中，应当认定为非货币性资产交换的有()。

A.甲公司以一批产成品交换乙公司一台汽车

B.甲公司以所持丙公司2%股权交换乙公司一批原材料

C.甲公司以一项专利权交换乙公司一项非专利技术，并以银行存款收取补价，所收取补价占换出专利权公允价值的30%

D.甲公司以应收丁公司的2200万元银行承兑汇票【货币性资产】交换乙公司一栋办公用房

【答案】AB

【解析】选项C,交换的资产均属于非货币性资产，但涉及到的补价比例超过25%;选项D,银行承兑汇票属于货币性资产。

注意：题干不同的表述方法

①按照非货币性资产交换准则进行会计处理的有(没有);

②属于非货币性资产交换交易的有(AB)。

属于和适用是不同的概念

补充例题·多选题](2022年)甲公司为房地产开发企业，乙公司为制造企业。2×21年5月10日，甲公司与乙公司签订的资产交换协议约定，甲公司以其建造完成的一栋商品房【甲的存货】交换乙公司的一栋办公楼【乙的固定资产】。交换日，商品房的账面价值为5000万元，公允价值为8800万元；办公楼的账面价值为5800万元，公允价值为8700万元，乙公司另支付100万元补价。上述交易具有商业实质，交换的资产已办理相关产权过户手续。不考虑相关税费及其他因素，下列各项会计处理的表述中，正确的有()。

A.甲公司换出的商品房应按换入办公楼的公允价值加上收到的补价确认收入

B.乙公司换入的商品房应按办公楼的公允价值加上支付的补价计量

C.甲公司换入的办公楼应按其公允价值初始计量

D.甲公司收到的补价应确认为其他收益计入当期损益

【答案】ABC

【解析】该交换交易中换入资产和换出资产的公允价值均能可靠计量，同时具有商业实质，该交换交易为以公允价值计量的非货币性资产交换。甲公司为房地产开发企业换出商品房适用收入准则，换入的办公楼作为非现金对价，以公允价值初始计量，确认收入的金额为非现金对价的公允价值与补价之和，选项A和C正确，选项D不正确；乙公司换入商品房的入账价值为换出资产的公允价值加上支付的补价，选项B正确。